Zakład budżetowy nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości od budowli wchodzących w skład infrastruktury wodociągowo – kanalizacyjnej, bowiem nie planując w taryfach marży zysku, nie prowadzi działalności gospodarczej - uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 13 lutego 2024 r. (sygn. akt. I SA/Rz 715/23). Orzeczenie nie jest prawomocne.
Spór rozstrzygnięty przywołanym orzeczeniem powstał na tle następującego stanu faktycznego. Gminny zakład budżetowy prowadzący działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, wykorzystuje w tym celu budowle tworzące Infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną m.in.: sieci kanalizacyjne i wodociągowe, studnie głębinowe, oczyszczalnie ścieków, ujęcie wody, stacje uzdatniania wody, pompownie i przepompownie. Oczywiście ceny i stawki opłat stosowane przez zakład zostały zatwierdzone przez organ regulacyjny, przy czym co ważne, w ich kalkulacji założono zerową marżę zysku.
W tej sytuacji, na tle przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w szczególności art. 2 ust. 1 pkt 3) zakład uznał, że co prawda wykonuje zorganizowaną działalność, polegającą na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków, we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże działalność ta nie jest działalnością gospodarczą, bowiem nie jest spełnione kryterium jej zarobkowego charakteru. W konsekwencji zaś wymienione wcześniej elementy infrastruktury (budowle) nie podlegają w ogóle opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W celu potwierdzenia swojego zapatrywania zakład wystąpił do organu wykonawczego właściwej gminy o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.
Właściwy wójt nie zgodził się z poglądem zakładu i uznał, iż zarobkowy charakter działalności wodociągowo – kanalizacyjnej wynika z tego, że zakład realizuje ją w sposób odpłatny, przez co osiąga dochody. To zaś może spowodować powstanie potencjalnych zysków, zaś sam sposób kalkulacji opłat nie przesądza o możliwości wystąpienia takiego zysku (fakt, że taryfa nie zakłada zysku, nie wyklucza potencjalnej możliwości jego osiągnięcia). Organ podkreślił również, że ustawodawca w przepisach u.p.p. nie wskazał, że działalność musi być dochodowa, aby była traktowana jako działalność gospodarcza. Pod pojęciem działalności zarobkowej należy rozumieć już sam fakt pobierania wynagrodzenia od klientów w zamian za wykonane dostawy wody oraz odbiór ścieków. W konsekwencji, według organu, budowle wchodzące w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej uznać należy za związane z działalnością gospodarczą i jako takie winny być one opodatkowane podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Rozstrzygnięcie zostało przez zakład zaskarżone do sądu. WSA w Rzeszowie przyznał rację zakładowi uznając, iż że samo pobieranie opłat nie może jednoznacznie świadczyć o zarobkowym charakterze związanej z nimi działalności. Opłaty te mogą mieć bowiem różny charakter, tj. stanowić chociażby element rekompensaty kosztów ponoszonych przez podmiot świadczący daną usługę. W takiej zaś sytuacji nie można przyjąć istnienia po stronie świadczeniodawcy zamiaru podjęcia działań nakierowanych na uzyskanie zysku, rozumianego jako nadwyżka wpływów z pobieranych opłat nad ponoszonymi kosztami. Sąd wskazał, iż aby można było mówić o zarobkowym charakterze działalności zakładu niezbędnym byłoby stwierdzenie okoliczności wskazujących na obiektywną możliwość osiągnięcia zysku, jako efektu zamierzonych i nakierowanych na to działań. Pojęcie zarobkowości opiera się bowiem na dwóch elementach, obiektywnym i subiektywnym, tj. obiektywnej możliwości uzyskania zysku w ramach pewnej aktywności danego podmiotu, rozumianego jako nadwyżka przychodów nad kosztami i subiektywnym zamiarze osiągnięcia tego zysku.
Dodatkowo WSA uznał, iż że zgodnie z art. 20 ust. 2 i ust. 4 u.z.z.w. w zakresie określania taryf za zbiorowe zaopatrzenie w wodę ustawodawca posługuje się pojęciem niezbędnych przychodów, przez które, na gruncie tej ustawy, rozumie się (art. 2 pkt 2 u.z.z.w.) wartość przychodów w danym roku obrachunkowym, zapewniających ciągłość zbiorowego zaopatrzenia w wodę odpowiedniej jakości i ilości, i zbiorowego odprowadzania ścieków, które przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne powinno osiągnąć na pokrycie uzasadnionych kosztów, związanych z ujęciem i poborem wody, eksploatacją, utrzymaniem i rozbudową urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, oraz osiągnięcie zysku. Regulacja ta, zdaniem sądu, umożliwia skalkulowanie opłat w sposób zapewniający pewien zysk, jednakże ten element nie jest obligatoryjny. Konkretny dostawca może doliczyć go do taryfy, albo nie skorzystać z tej możliwości.
Komentując zaskarżony wyrok nie sposób nie dostrzec, iż kluczowym elementem, na którym WSA oparł swoje orzeczenie jest ocena obligatoryjności marży zysku jako elementu kalkulacji taryfowej. Można oczywiście co do zasady zgodzić się z sądem, że działalność zakładu budżetowego, będącego jednostką organizacyjną gminy nieposiadającą osobowości prawnej, której przedmiotem jest wyłącznie zaspakajanie zbiorowych potrzeb ludności w zakresie usług użyteczności publicznej, bez zamiaru osiągnięcia zysku, nie powinna być kwalifikowana jako klasyczna działalność gospodarcza w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Ale opieranie takiego wniosku w pierwszym rzędzie na braku ujęcia marży zysku w kalkulacji taryfowej, a przede wszystkim uznanie, że zabieg taki jest prawidłowy, wydaje się ryzykowne.
WSA pominął bowiem w swojej analizie brzmienie § 6 i 7, a przede wszystkim § 3 pkt. 1 lit. a, rozporządzenia taryfowego. Przepisy te nie dają przedsiębiorstwu prawa do tego by przy kalkulacji taryfowej pomijać wybrane elementy niezbędnych przychodów (w tym marżę zysku). Prawodawca świadomie nakazał kalkulację taryf w sposób gwarantujący uzyskanie przedsiębiorstwu wszystkich niezbędnych przychodów, bowiem miał świadomość, że tylko takie przychody pozwolą przedsiębiorstwu zrealizować cele ustawowe, czyli zagwarantować ciągłość świadczonych usług i ich właściwą jakość, rozbudowę infrastruktury czy zapewnienie ochrony środowiska. Marża zysku zaś jest elementem, który gwarantuje przedsiębiorstwu bufor bezpieczeństwa ekonomicznego, szczególnie ważny w stanie prawnym, w którym taryfy obowiązują przez okres trzech lat. Jej wysokość powinna być dostosowana do warunków prowadzenia działalności przez dane przedsiębiorstwo, ale zastosowanie „zerowej” marży to w rzeczywistości nie ujęcie w niezbędnych przychodach jednego z obligatoryjnych ich elementów.
